Tesis doctorales de Economía


LAS COOPERATIVAS DE SEGUNDO GRADO COMO FORMA DE INTEGRACIÓN:
ESPECIAL REFERENCIA AL EFECTO IMPOSITIVO

Raquel Puentes Poyatos


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CAPÍTULO 3: INSTRUMENTOS JURÍDICOS DE LAS SOCIEDADES COOPERATIVAS DE SEGUNDO GRADO

3.1. INTRODUCCIÓN.

La SCSG, es una sociedad, con personalidad jurídica propia, constituida por al menos dos SCPG, las cuales mantienen su autonomía jurídica y empresarial respecto a la primera.

Constituyen dicho tipo de sociedades uno de los instrumentos base de concentración empresarial previsto en la legislación cooperativa, con el que las sociedades cooperativas pueden afrontar los procesos de integración económica o empresarial. Ha supuesto la fórmula tradicionalmente utilizada por las sociedades cooperativas a la hora de acometer un proyecto de integración.

Se puede decir que representa la manifestación más clara, tanto en su aspecto empresarial como en el económico del principio de cooperación entre sociedades cooperativas, erigiéndose como una fórmula imprescindible para el desarrollo del cooperativismo actual.

La creación de una SCSG –como grupo paritario o no– requiere la previa aceptación por parte de la Asamblea general de las respectivas sociedades cooperativas socios, de un acuerdo consistente en la creación o adhesión a una SCSG. Dicho procedimiento se puede considerar como una extrapolación de un proceso de fusión, pero sin que suponga la desaparición de ninguna de las sociedades participantes del acuerdo.

La regulación de la SCSG está enmarcada en la normativa vigente en materia de sociedades cooperativas, siendo la más relevante la recogida en los cuadros 3.1, 3.2 y 3.3, la cuál aparece agrupada en tres niveles legislativos: Comunitario, Estatal y Autonómico.

A nivel comunitario hemos de subrayar que la normativa en materia de cooperativismo y Economía Social es escasa, pudiendo destacar el Reglamento (CE) del Consejo, de 22 julio de 2003, por el que se establece el Estatuto de la Sociedad Cooperativa Europea (en adelante SCE), así como todas aquellas Directivas del Consejo que le puedan resultar de aplicación .

En el nivel estatal cabe citar, en primer lugar y con carácter general, la Constitución Española de 1978 la cuál establece las directrices básicas para la regulación del cooperativismo por nuestro ordenamiento jurídico. En concreto señalamos el artículo 129.2 donde se preceptúa la obligación de los poderes públicos de fomentar el cooperativismo mediante una legislación adecuada. También conviene hacer referencia al artículo 149 donde se dispone como competencia propia de las autonomías la del cooperativismo y Economía Social.

A este mismo nivel pero con carácter específico, podemos señalar la LC, la cual será de aplicación a todas las sociedades cooperativas legalmente constituidas en territorio español y que desarrollen su actividad principal en varias Comunidades Autónomas o en una comunidad sin normativa cooperativa propia, así como a las constituidas en Ceuta y Melilla.

Por otra parte la LRFC, es la norma que regula a la sociedad cooperativa en materia fiscal. La misma queda complementada en parte por la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS) y el Real Decreto 1345/1992, de 6 de noviembre, por el que se dictan normas para la adaptación de disposiciones que regulan la tributación sobre el beneficio consolidado de los grupos de sociedades cooperativas, en espera de una normativa definitiva.

Destacar en éste sentido que las Leyes de Presupuestos Generales de cada año, así como sus leyes de acompañamiento, también se aplicarán en cuanto contengan normativa de carácter fiscal que pueda afectar a las mismas.

El Plan General de Contabilidad de 1990 (en adelante PGC), así como las Resoluciones del Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas (en adelante ICAC) que lo desarrollan e interpretan, le serán de aplicación en materia contable, en todo aquello que no esté regulado en las Normas sobre los Aspectos Contables de las Sociedades Cooperativas, aprobadas el pasado 16 de diciembre de 2003. Las NCSC servirán de base para la elaboración de un PGC específico para las entidades cooperativas, el cual se espera que sea redactado por el ICAC durante el año 2004.

Por otra parte, cabe indicar que con motivo de la reforma contable que se va a llevar a cabo en nuestro país para adaptar la normativa española a las NIC, el ICAC ha publicado un informe sobre la situación actual de la contabilidad en España y líneas básicas para abordar su reforma (en adelante Libro Blanco) , informe que hemos de tener también en cuenta porque afectará de forma ineludible a las sociedades cooperativas.

Por último, a nivel autonómico, los distintos Estatutos de Autonomía representan el instrumento legal básico para que cada Comunidad Autónoma pueda asumir y desarrollar las competencias que le obliga la Constitución Española y que son propias en el ámbito del cooperativismo y la Economía Social. Así, por ejemplo, en el caso concreto de la Comunidad Andaluza, conviene señalar el artículo 13.20 de la Ley Orgánica 6/1981, de 30 de diciembre, del Estatuto de Autonomía para Andalucía, que determina la competencia exclusiva de la Comunidad en materia de sociedades cooperativas. Por otro lado, su artículo 69 posibilita el uso de las correspondientes facultades normativas para fomentar, mediante una legislación adecuada, este tipo de sociedades .

En base a esta delegación de competencias algunas Comunidades Autónomas han desarrollado una normativa de carácter específico, tal y como ha quedado reflejado en el cuadro 3.3.

Como puede observarse de lo expuesto hasta ahora, no existe una única ley de sociedades cooperativas con carácter estatal que las regule, y por tanto, a las SCSG, como ocurre para el resto de sociedades mercantiles o civiles, sino que coexisten trece leyes autonómicas, aplicables exclusivamente en su territorio, la ley de sociedades cooperativas estatal, además de algunas leyes sectoriales. En este sentido se pronuncia Alfonso Sánchez (2000, 343) cuando indica que “... lo relevante de nuestra disciplina es la pluralidad de regímenes legales sobre un mismo instituto operando en atención a criterios de territorialidad ...”.

El revelado panorama legislativo en la regulación de la SCSG, no contribuye precisamente a la formación de SCSG interregionales debido a la dispersión legislativa a que nos hemos referido, ya que las sociedades cooperativas socios de las de segundo grado van a estar sometidas a diferentes normativas. Incluso pudiera decirse que esta diversidad origina discriminación entre las sociedades por razón de clase y territorialidad, lo que pudiera llevar a la constitución de las mismas bajo la ley estatal o autonómica que le sea más favorable. En este sentido Server Izquierdo y Marín Sánchez (1998, 177) indican que “El escenario normativo que hemos señalado origina divergencias tributarias intercooperativas en función de su ubicación en el territorio español debido fundamentalmente a la heterogeneidad de los regímenes económicos contenidos en las distintas leyes de cooperativas”.

Al no existir una única ley que regule a la SCSG, a la hora de analizar su Régimen jurídico, objetivo del presente capítulo, vamos a centrar el ámbito de nuestro estudio tanto en la LC como en la LSCA, por ser esta la Comunidad en la que centramos nuestra investigación.

En cuanto al ámbito de aplicación legislativo a las SCSG entre el nivel estatal y autonómico deben tenerse en cuenta los siguientes criterios que se deducen de la propia ley:

1.- La anterior ley de cooperativas andaluzas de 1985 disponía que la misma sería de aplicación a las sociedades cooperativas que desarrollen su actividad exclusivamente en la Comunidad Autónoma de Andalucía.

2.- La actual LSCA introduce a este respecto una novedad muy importante, el artículo 1 somete al ámbito de aplicación de la legislación andaluza a aquellas entidades (SCSG) que, desarrollando su actividad en el territorio de varias Comunidades Autónomas, radique su principal actuación en Andalucía.

3.- En coordinación con la legislación autonómica la LC en su artículo 2 contempla la exclusión de su ámbito de aplicación de las sociedades cooperativas con actividad en varias Comunidades Autónomas, cuando realicen su actividad principal en una Comunidad que tenga ley propia.

Por tanto el panorama legislativo entre el nivel estatal y autonómico queda como se recoge en el cuadro 3.4.

Del análisis de este punto, surge el dilema de qué se entiende por actividad principal, pudiendo entenderse bien el territorio donde radique su mayor número de socios, su mayor volumen de producción, de facturación, de consumo, etc.; pues son diversas las variables que podemos utilizar para medir la actividad de una empresa.

Incluso podemos ir más allá, y plantear la disyuntiva que indica Borjabad Primitivo (1999), citado por Marí Vidal (2000, 2), “Que siempre habrá una Comunidad donde el volumen será mayor que en otras, pero no tienen porque ser siempre mayor que entre todas las demás, por lo que habrá de limitarse bien si para ser calificado el desarrollo como principal ha de efectuarse más del 50% de la actividad en una determinada Comunidad Autónoma o sólo es necesario que sea en esa Comunidad Autónoma donde mayores actividades realice la cooperativa”. Si bien, este último punto, tal y como señala Marí Vidal (2000, 6) “… parece ser aclarado por la profesora Fajardo al indicar que de la lectura del debate parlamentario que suscitó la aprobación de esta ley, era el 50% el porcentaje en el que se pensaba, e incluso porcentajes inferiores si así lo considerase el sentido común (Fajardo 1999)”.

Coincidiendo con la profesora Fajardo, la actividad principal será aquella que represente, en una única Comunidad Autónoma un porcentaje que en relación al total de su actividad sea superior o ligeramente inferior, a la suma del resto de actividad desarrollada en otras comunidades, debiendo la legislación concretar dicho porcentaje, pues en la medida que existe un vacío legal al respecto, las sociedades cooperativas se acogerán a la ley estatal o a la autonómica dependiendo de sus propios intereses.

En general tanto la citada LC como las demás leyes autonómicas dedican una sección o artículo a la regulación de la SCSG. En dicha LC ésta queda regulada en el Título I, Capítulo IX, artículo 77 y en la LSCA en el Título II, Capítulo V, artículo 158. Si bien el Régimen jurídico total aplicable a las mismas, en una y otra ley no está contenido en un único precepto, sino que se encuentra disperso a lo largo de todo su articulado. Por tanto, a la hora de determinar el susodicho Régimen aplicable a la SCSG hemos de tener en cuenta las siguientes premisas:

En primer lugar, la regulación específica contenida en los artículos anteriormente expuestos. Además de los artículos 78 de la LC y artículo 159 de la LSCA, cuando se constituyan como grupo cooperativo paritario, así como la normativa que también resulta específicamente aplicable y que se haya dispersa en la ley.

En segundo lugar, la regulación prevista con carácter general por las leyes de sociedades cooperativas y que pueda serle de aplicación supletoria. Cuando hablamos de regulación con carácter general Aizega Zubillaga y Valiñani González (2003, 10) indican, al analizar la SCSG en la LC, que “… no se ha de entender restringida a las Disposiciones generales contenidas en el cuerpo legal de la ley 27/1999, sino extensiva a todas las normas de carácter general”.

La LSCA, discrepa con el anterior orden de aplicación, seguido por la LC, en la medida que establece para las SCSG que antes de regirse por normas generales éstas deben de seguir las normas específicas de aquel tipo de sociedades cooperativas que sean mayoritarias en la entidad de segundo grado . En este sentido Crespo Miegimolle (1999, 58) indica que “... las cooperativas quedarán sujetas a la legislación específica aplicable en función de la actividad que desarrollen”.

Según lo expuesto, las SCSG además de regirse por la normativa anteriormente citada, quedarán también sujetas a las disposiciones que les puedan afectar en función de la clase de sociedad de que se trate. Sin embargo, en las SCSG, será complicado poder determinar a qué tipo pertenece, pues al estar constituida en la mayoría de los casos por un número muy heterogéneo de socios, entidades cooperativas, participará de las características de todas ellas, resultando muy difícil su catalogación dentro de una u otra tipología. Por ello, creemos que resultaría más conveniente que sea la propia SCSG la que especifique en sus estatutos a qué sector de actividad cooperativizada se va a afectar.

Por su parte Paz Canalejo (1989, 867-868) defiende la tesis de que en el supuesto que el cuadro de las sociedades de base sea muy heterogéneo, sin predominio de una clase, hay que acudir subsidiariamente a las reglas jurídicas propias de las sociedades cooperativas de servicios.

Incluso, el profesor Vázquez Pena (2002, 53), señala que “... la variante empresarial de la Cooperativa de servicios, tanto desde un punto de vista objetivo como subjetivo, podría servir –al igual que la Cooperativa suprabásica– como fórmula totalmente válida para la integración cooperativa”. Consideración, no compartida, en la medida que el Régimen jurídico de este tipo social, como SCPG, no está configurado para funcionar como cabecera de un grupo de sociedades cooperativas, con independencia de que formalmente se pueda constituir como tal. Además, Alfonso Sánchez (2000, 277) indica que “... el tratamiento fiscal que se otorga a la cooperativa de servicios , así como la no previsión de beneficios legales específicos o parangonables con los que se prevén para la cooperativa de segundo grado, coloca a la cooperativa de servicios más cerca de la cooperativa de integración y como ésta, más alejada de la cooperativa secundaria en cuanto a grado de preferencia para la integración cooperativa”.

Por último, las SCSG han de atender a lo regulado por la autonomía de la voluntad, los estatutos sociales. Esta última opción no aparece expresamente recogida ni por la LC ni por la LSCA al regular a este tipo social, limitando con ello, en opinión de Aizega Zubillaga y Valiñani González (2003, 11) “… que las propias cooperativas definan y perfilen en sus estatutos las características de la integración pretendida”. Sin embargo, aunque se haya suprimido toda referencia a los estatutos sociales, nada impide que cualquier laguna existente en el ámbito de la SCSG pueda ser recogida en los mismos.

Cabe señalar que hay ciertas leyes autonómicas, como la Ley de Cooperativas del País Vasco (en adelante LCPV), la Ley de Sociedades Cooperativas de Extremadura (en adelante LSCE) y la Ley de Cooperativas de la Comunidad de Madrid (en adelante LCCM) que, en defecto de previsiones expresas para la SCSG, conceden primacía a la autonomía de la voluntad a través de la regulación estatutaria o reglamentaria de régimen de funcionamiento interno a que se refiere la propia ley.

Al respecto Alfonso Sánchez (2000, 356) señala que “La legislación cooperativa avanza hacia un mayor grado de autonomía estatutaria a la hora de determinar el Régimen jurídico aplicable a las SCSG”. Autonomía, que entendemos viene impuesta, en parte, por el vacío legal existente en torno al Régimen jurídico aplicable a las mismas.


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