1.3 Breve referencia a la tributación medioambiental en algunos países de Iberoamérica.

Para realizar el estudio comparado de las normas jurídicas que regulan los tributos medioambientales, se ha tomado  como referencia algunos países de Iberoamérica, como España, México y Colombia, adoptando como criterio, las profundas raíces que nos unen, en cuanto a cultura, hábitos, idioma y sistema de Derecho.

Al respecto, los estudios más recientes evidencian el progresivo deterioro del medio ambiente que ha puesto de manifiesto la insuficiencia de las medidas adoptadas hasta el momento por el administrador público para paliarlo. En el ámbito latinoamericano, este problema se ve agravado por la enorme importancia que revisten los recursos naturales en sus economías. En este contexto, los instrumentos económicos de corte medioambiental y en concreto, los impuestos, constituyen una de las alternativas.

En México existen graves problemas de contaminación y pérdida de recursos naturales que están poniendo en riesgo el crecimiento futuro del país y el bienestar de las presentes y futuras generaciones. Se estima conservadoramente que las pérdidas de recursos bióticos y los gastos defensivos en combate a la contaminación representan más del 10% del Producto Interno Bruto (PIB) anualmente, definiendo una trayectoria de crecimiento a todas luces insostenible1.
En las últimas décadas la preocupación por la contaminación, la sobre-explotación de los recursos naturales y la protección del medio ambiente cobró protagonismo en la agenda pública de los estados, y por otra parte, el vínculo entre desarrollo, política económica y medio ambiente se hizo evidente, al surgir el concepto de desarrollo sustentable.2

Al respecto Los antecedentes legislativos de la fiscalidad ambiental mexicana no existen como tales, es necesario indagar en los antecedentes del Derecho Ambiental para vislumbrar el deber del Estado de protección ambiental, y en consecuencia, el gasto público efectuado con su motivo, y por este camino establecer los antecedentes y fundamentos de la fiscalidad ambiental.

A efectos prácticos y con un consenso doctrinario es la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos de 19173, con su artículo 27, el antecedente directo de la protección ambiental estatal, ya que en este precepto se establece el deber del Estado de conservar y proteger los recursos naturales4. También está consignado en el Código Fiscal de la Federación5.

En 1971 entra en vigor la Ley Federal para la Prevención y Control de la Contaminación, siendo la primera legislación sectorial específica en México para la materia ambiental. Esta ley pasó a denominarse Ley Federal de Protección al Ambiente en 1987, y finalmente en 1988, se aprueba la Ley General de Equilibrio Ecológico y Protección Ambiental (LGEEPA) vigente, aunque ha sufrido diversas reformas. Esta ley contempla explícitamente a los instrumentos económicos desde el 31 de diciembre de 1996.

Anterior a las reformas de 1996 de la Ley General, está el Acuerdo de Cooperación Ambiental de América del Norte (ACA) paralelo al Tratado de Libre Comercio para América del Norte (TLCAN) vigentes desde el 1o. de enero de 1994, los cuales, al tener rango de normas internacionales aprobadas por México, son legislación vigente y por lo tanto antecedente y fundamento del Derecho Ambiental mexicano.

Siendo precisamente con la firma del ACA cuando nace formalmente la fiscalidad ambiental en México, al contemplar la aplicación de instrumentos económicos para la consecución de las metas ambientales establecidas en dicho acuerdo por cada país firmante.

Desde 1997, tras aprobar las modificaciones de la Ley General de Equilibro Ecológico y Protección Ambiental, se establecieron derechos que además de cumplir con el tradicional fin fiscal y satisfacer el gasto público que generan los servicios públicos, incorporaban la finalidad extrafiscal ambiental. Así, en materia de derechos por uso de agua y vertidos a la misma, se vislumbraba la incipiente fiscalidad ambiental mexicana.

En el 2001, con motivo de la reforma hacendaria propuesta por el presidente Vicente Fox Quesada, vuelve a retomarse el tema de la fiscalidad ambiental, celebrándose en abril de ese año el Foro Taller Medio Ambiente y Reforma Fiscal dentro del marco del Plan Nacional de Desarrollo y la Nueva Hacienda Pública6.
Aunque existieron una serie de propuestas en el 20017 para reformar varias leyes fiscales e incorporar la finalidad ambiental en impuestos y derechos, por un lado y por otro, para eliminar subsidios (agua, especialmente para uso agrícola, celulosa, minería, entre otros) y exenciones fiscales perversas para el medio ambiente por ejemplo, plaguicidas y productos dañinos que no pagan IVA los resultados fueron menores, estableciéndose en la Ley Federal de Derechos (LFD) a partir del 1o. de enero del 2002, derechos por:

• Observación y acercamiento de ballenas (Artículo 238-B, LFD). Este derecho fue derogado en diciembre de 2003,8 en una reforma de la LFD que condona los derechos no pagados al respecto, lo que no debe ser visto como un retroceso, ya que la observación de especies, y su respectivo pago, sigue siendo gravada por derechos establecidos en el actual artículo 198 de la LFD.9
• Uso, goce y aprovechamiento de elementos naturales marinos por actividades recreativas o turísticas (artículo 198, LFD).
• Pernoctar en áreas naturales protegidas (actualmente integrado a actividades diversas en las áreas, Artículos 198 y 198-A, LFD).10

 

En todos estos casos el destino de los ingresos está afectado, la recaudación se asigna directamente al financiamiento del área ambiental respectiva: investigación y vigilancia de ballenas, de las áreas naturales protegidas, etcétera.11

También se mantuvieron los derechos por uso de agua, vertidos de aguas residuales y visitas a reservas ecológicas, caza de especies en extinción y aprovechamientos de recursos naturales, entre otros; estos derechos, con algunas deficiencias, tienen que ver con la protección ambiental, clasificándose en el rubro de tributos redistributivos o recuperadores de costos, más que incentivadores para dejar de degradar el medio ambiente.12

Como complemento a la imposición de tributos o gravámenes con fines ambientales, están las exenciones, desgravaciones y estímulos que fomenten la protección del medio ambiente. En este país existen estímulos para las inversiones en investigaciones y desarrollo tecnológico, pero no están condicionadas a que respeten el medio ambiente o prevengan la contaminación como en otros países.13

La Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico,  reporta que México tiene tributos ambientales aunque sin definir con claridad a qué tributos se refiere; suponemos que a los mencionados derechos y a los gravámenes sobre gasolinas; al igual que con el IVA o los Impuestos sobre Producción y Servicios (IEPS), si hacemos una evaluación aplicando los criterios teóricos de los instrumentos económicos, no queda claro si cumplen su finalidad extrafiscal y, por lo tanto, si es posible usar el calificativo de ambiental para estos gravámenes.

Como puede apreciarse no existe en México una sólida fiscalidad ambiental y aunque desde hace varios años hay una tendencia en los proyectos e iniciativas del gobierno para implantar tributos ambientales, se advierte aún la falta de una cultura fiscal ambiental.

En Colombia, desde la promulgación de la Ley 23 de 1973, Ley que le concede facultades extraordinarias al ejecutivo en cabeza del presidente de la República, para crear el Código de Recursos Naturales Renovables de Protección al Medio Ambiente, expedido mediante el Decreto Ley 2811 de 1974, con el objetivo de prevenir, controlar la contaminación, el mejoramiento, conservación, protección y restauración de los recursos naturales renovables para así defender la salud y el bienestar de todos los habitantes del territorio nacional.

 En Colombia el medio ambiente es un bien de patrimonio común y su mejoramiento y conservación son actividades de utilidad pública, donde participa el Estado y los particulares. A partir de esta norma se consideran bienes susceptibles de contaminación: el aire, el agua y el suelo. 

En la década de los años noventa del siglo XX, se progresó en materia de legislación ambiental lo que no se había hecho en los últimos 20 años, con la Constitución de 199114, “El medio ambiente” se constitucionalizó, encontrándose ligado con los nuevos derechos colectivos y como un derecho humano fundamental15.

En la Constitución Nacional se encuentran los principios rectores sobre la protección del Medio Ambiente, como la obligación del Estado de organizar, dirigir y reglamentar lo correspondiente al saneamiento ambiental conforme a los principios de eficiencia, universalidad y solidaridad recogidos en el Artículo 49 de la constitución nacional, y el Derecho al Medio Ambiente Sano: “Todas las personas tienen derecho a gozar de un ambiente sano”.  

La normatividad le dio participación a la comunidad en las decisiones que puedan afectar al medio ambiente, es deber del Estado proteger la diversidad e integridad del ambiente y así se regula en el Artículo 79 de la Constitución, además el Artículo 46 de esta carta consagra que el gobierno nacional podrá declarar el estado de emergencia económica, social y ecológica, cuando sobrevengan hechos distintos de los previstos en los Artículos 212 y 213 de la Constitución16, que perturben o amenacen, perturbar en forma grave e inminente el orden económico, social y ecológico del país, o que constituyen grave calamidad pública. 

Adicionalmente el Artículo 80 de la Carta Magna estableció la planificación, el manejo y aprovechamiento de los recursos naturales, para lograr su conservación, restauración o sustitución por parte del Estado. Con esta obligación constitucional se introduce el modelo de desarrollo sostenible, reconocidos en los Artículos 80 y 317 del texto Constitución Nacional y también no desconoce el deber de los ciudadanos proteger los recursos naturales del país y velar por la conservación del ambiente. Las herramientas de control que posee la comunidad son: las acciones populares, acción de nulidad contra los actos administrativos y excepcionalmente, la acción de tutela. 

La tributación ambiental actual en Colombia tiene un amplio desarrollo, legal y reglamentario, como se observa, en la Ley 99 de 1993, que brinda mayor soporte a la legislación ambiental, estableciendo los principios generales ambientales como se identifican los artículos y establece que la  política ambiental colombiana seguirá los siguientes principios generales: 

El proceso de desarrollo económico y social del país se orientará según los principios universales y del desarrollo sostenible contenidos en la declaración de Río de Janeiro de junio de 1992 sobre medio ambiente y desarrollo. La biodiversidad del país, por ser patrimonio nacional y de interés de la humanidad, deberá ser protegida prioritariamente y aprovechada en forma sostenible. 
Las políticas de población tendrán en cuenta el derecho de los seres humanos a una vida saludable y productiva en armonía con la naturaleza. Las zonas de páramos, subpáramos, los nacimientos de agua y las zonas de recarga de acuíferos serán objeto de protección especial. 

En la utilización de los recursos hídricos, el consumo humano tendrá prioridad sobre cualquier otro uso. La formulación de las políticas ambientales tendrá en cuenta el resultado del proceso de investigación científica. No obstante, las autoridades ambientales y los particulares darán aplicación al principio de precaución conforme al cual, cuando exista peligro de daño grave e irreversible, la falta de certeza científica absoluta no deberá utilizarse como razón para postergar la adopción de medidas eficaces para impedir la degradación del medio ambiente. 

El Estado fomentará la incorporación de los costes ambientales y el uso de instrumentos económicos para la prevención, corrección y restauración del deterioro ambiental y para la conservación de los recursos naturales renovables. 
Los estudios de impacto ambiental serán el instrumento básico para la toma de decisiones respecto a la construcción de obras y actividades que afecten significativamente el medio ambiente natural o artificial.

Para lograr crear incentivos y estímulos económicos con el objetivo de fomentar programas e iniciativas encaminadas a la protección de medio ambiente, el gobierno nacional cuenta con instrumentos de carácter económicos, dentro de los cuales se encuentran los de carácter tributario, estos consisten en recaudos por el uso del recurso ambiental. 

La fiscalidad ambiental se ha regulado a través de las tasas, valor por la utilización de un servicio público, como uno de los sistemas con los que cuenta el Estado para financiar la política ambiental, es así como se crean las tasas retributivas y compensatorias, la tasa por utilización de aguas y la inversión obligatoria, regulados en los artículos 42, 43 y 46 de la Ley 99 de 1993.

En Colombia se ha reglamentado exclusivamente las tasas por la utilización de aguas en el Decreto 901de 1997, el establecimiento de la tarifa mínima que señala el Ministerio del Medio Ambiente y sobre la cual las Corporaciones como administradoras de la tasa, efectuarán el recaudo, estando regulado en la Resolución 372 /1998. 

Los instrumentos tributarios deben siempre cumplir con los requisitos establecidos en la Constitución para los tributos, deben establecer el sujeto pasivo, sujeto activo, hecho gravable y tarifa y basarse en los principios de equidad, eficiencia y progresividad. Además deben regularse según lo establecido en la Ley 99 de 199317. 

Existen estímulos fiscales, como la exención del IVA (Impuesto al Valor Agregado) a las importaciones de maquinaria o equipo, siempre y cuando dicha maquinaria o equipo no se produzcan en el país, destinados a reciclar y procesar basuras o desperdicios, la maquinaria comprende lavado, separado, reciclado y extrusión, y los destinados a la depuración o tratamiento de aguas residuales, emisiones atmosféricas o residuos sólidos, para recuperación de los ríos o el saneamiento básico para lograr el mejoramiento del medio ambiente, siempre y cuando hagan parte de un programa que se apruebe por el Ministerio del Medio Ambiente. De igual manera no se cobrará el IVA sobre los equipos para el control y monitoreo ambiental, incluidos aquellos para cumplir con los compromisos del Protocolo de Montreal.

Otro beneficio tributario es el consagrado con el Artículo 78 de la Ley 788 de diciembre 27 de 2002, el cual modifica el estatuto tributario, Ley 624 de 1989 en el  Artículo 158-2, creando un nuevo incentivo fiscal para el impuesto de renta de las personas jurídicas que inviertan de manera directa en control y mejoramiento del medio ambiente, en el sentido de poder deducir anualmente, dentro de los límites de la renta líquida, de su renta el valor de las inversiones que por este concepto hayan realizado para el correspondiente año gravable, previa acreditación de la autoridad ambiental respectiva, para lo cual se estudiarán los beneficios ambientales obtenidos. Este beneficio opera para las inversiones en que incurra el contribuyente de manera voluntaria y no por mandato de la autoridad ambiental. 

Esta Ley número 788 de 2002 en su Artículo 115, complementa la regulación impositiva ambiental que traía la normatividad ambiental, Ley 93 de 1993, al crear otro tributo ambiental, la denominada a la sobretasa ambiental de cinco por ciento (5%) para las vías que afecten o se sitúen sobre parques naturales nacionales, parques naturales distritales, sitios ramsar  y/o reservas de biosfera18.

El sistema tributario colombiano regulado en la Ley número 75 de 198619 se caracteriza por sus altas tarifas, bajo recaudo, alta evasión y elusión y, especialmente, por su inestabilidad jurídica, posee muchas figuras tributarias, pero la aproximación al sistema tributario ambiental se encuentra muy distante debido a los grandes problemas estructurales que posee el país.

Aunque no hay que desconocer la existencia de normas y procedimientos importante que plantea la unificación y organización un sistema tributario ambiental.  En definitiva, las políticas de prevención son la apuesta inequívoca del legislador colombiano de manera que, para lograr crear estímulos económicos a la protección de medio ambiente, la legislación colombiana cuenta con instrumentos de carácter económico, dentro de los cuales se encuentran los tributarios. Estos últimos se han instrumentado en forma de tasas, exenciones y beneficios fiscales a la inversión.

Por su parte la finalidad de legislación tributaria en España20, es puramente recaudatoria,  es la de procurar ingresos a los entes públicos para que éstos puedan satisfacer, en la medida de lo recaudado, el conjunto de necesidades colectivas. Sin embargo, las diferentes figuras tributarias pueden perseguir otros objetivos complementarios a los estrictamente recaudatorios, ya que como prevé el Artículo 2.1 de la Ley 58 de 2003, de 17 de diciembre, Ley General Tributaria,  donde,  los tributos, además de ser medios para obtener recursos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos, podrán servir como instrumento de la política económica general y atender a la realización de los principios y fines contenidos en la Constitución21.

Por tanto, si bien el móvil recaudatorio constituye un factor cuya presencia resulta característica del sistema tributario tradicional, nada obsta a considerar otros aspectos inherentes a objetivos sociales o económicos, en los que los ingresos públicos o el factor recaudador aparezcan como algo secundario. Es decir, de partida parece posible la utilización de instrumentos tributarios con fines parafiscales a modo de mecanismos de promoción o desincentivación. Desde esta perspectiva es posible afirmar que la parafiscalidad constituye una nota típica de los tributos ambientales en España, ya que éstos se orientan a estimular la preservación y tutela del medio ambiente, o bien, a sensu contrario, a disuadir de su deterioro, pues, en principio, es comprometido cuestionar que estas opciones del legislador constituyen finalidades sociales perfectamente justificadas en el contexto social imperante hoy en día.

Ante este planteamiento, surge la necesidad de conjugar el objetivo no estrictamente recaudatorio de los tributos ambientales con los criterios de justicia tributaria plasmados en el Artículo 31 de la Constitución española y, en consecuencia, con el principio de capacidad económica, pues, precisamente estas últimas exigencias son las que constituyen en el plano de lo constitucional el principal escollo a superar por los tributos ambientales con fines parafiscales, dada la escasa y, en ocasiones, casi imperceptible capacidad económica que se desprende de sus hechos y bases imponibles.

Uno de estos valores es el preconizado por el Artículo 45 de este texto constitucional español, al consagrar la solidaridad colectiva, la preservación del medio ambiente y el uso racional de los recursos naturales, como fundamento de acción de los poderes públicos.

Por otra parte, la función extrafiscal de los impuestos ambientales no aparece explícitamente reconocida en la Constitución española aunque sí en la Ley General Tributaria, pero dicha función puede derivarse directamente de aquellos preceptos constitucionales en los que se establecen principios rectores de política social y económica,  dado que tanto el sistema tributario en su conjunto, como cada figura tributaria concreta forman parte de los instrumentos de que dispone el Estado para la consecución de los fines económicos y sociales constitucionalmente ordenados.

 El propio Tribunal Constitucional aprecia, que los fines parafiscales de los tributos encuentran suficiente respaldo en el Texto Constitucional, a la vez que gozan de lícito acomodo en el ámbito del poder tributario autonómico.
Por tanto, la ausencia de prohibición constitucional, de una parte, unida a los objetivos marcados por los principios rectores de la política social y económica, entre los que se encuentran, los de preservación del medio ambiente, constituyen los pilares de la fundamentación constitucional de los tributos ambientales en España.

Además, los basamentos de los tributos ambientales están configurados adicionalmente en torno a otro principio propio del Derecho Comunitario, y que tampoco se puede desconocer, como es el principio de “quien contamina paga”, que les dota de una fuente complementaria de legitimidad desde el punto de vista del ordenamiento comunitario. Tal principio está plasmado en el Artículo 174.2 del Tratado de la Unión Europea, y así mismo en el Artículo 175.2, letra a), se mencionan las disposiciones de carácter fiscal entre los instrumentos a través de los cuales los Estados miembros llevarán a la práctica la consecución de los objetivos de la política medioambiental contenidos en el Artículo 174 del Tratado de la Unión Europea.

El deterioro ambiental es latente. Numerosos informes de distintas instituciones internacionales (ONU, AEMA, Gobierno Británico, etc.) lo han puesto en evidencia a lo largo de los últimos años, provocando que los Estados en general, vayan tomado conciencia del problema ambiental y la necesidad de hacerle frente. El agotamiento de los recursos naturales, las consecuencias del calentamiento global, ocasionado por la concentración excesiva de los llamados gases de efecto invernadero y la obtención de energías baratas y limpias, son algunos de los problemas a los que hoy en día, todos los países en general y América Latina en particular, tienen que hacer frente de manera decidida.

En el ámbito geográfico Latinoamericano, todos los países han desarrollado en mayor o menor medida su normativa o legislación ambiental. Sin embargo, la utilización de tributos ambientales es escasa y en ocasiones,  son difusas las figuras tributarias de corte medioambiental. Por su parte la legislación española también ha transitado por una notable evolución en torno a las políticas fiscales medioambientales, pero aún insuficientes ante el alto grado de deterioro del ambiente.

En general, en los últimos años se viene apreciando una tendencia en los estados a la protección del medio ambiente y la utilización de instrumentos fiscales  de corte medioambiental, en especial los impuestos.

No obstante todavía dista mucho de su verdadero sentido, pues estos, primeramente deben estar directamente relacionados con el problema medioambiental que se pretende resolver, para poder cumplir con su objetivo de influir en la modificación de  la conducta de los agentes económicos(personas o grupos de personas que realizan una actividad económica), teniendo en cuenta que el objeto principal del impuesto medioambiental debe ser, por encima de otras pretensiones, el mejoramiento del estado del medio.

De esta forma, cualquier solución a los problemas de la degradación del medio que se proclame de forma aislada y estrecha en su perspectiva, está predestinada al fracaso. Por otra parte, pensar en una solución global sería, en cierta medida, desconocer la compleja constitución del fenómeno, ahogarse en su amplitud.

Resulta entonces, que la respuesta transita por la diversidad de soluciones que recorran las profusas aristas del tema ambiental, proyectadas desde vértices integradores y bajo una concepción sistemática. Se trata del reconocimiento de la ineptitud para la preservación del entorno, de medidas independientes: penales, civiles, administrativas; y de la proclamación del deber de protección del ambiente desde esas mismas perspectivas, y otras entre las que aparecen las de carácter tributario, en el diseño de políticas fiscales integradoras y verdaderamente efectivas y sostenibles.

Con este estudio se pudo comprobar que existe a nivel internacional en varios países , normativas específicas con rango de leyes, amparadas en los textos constitucionales de cada país, que regulan desde el punto de vista tributario, la protección del medio ambiente,  tomando como base la Conferencia de Estocolmo celebrada el 16 de junio de 1972, a pesar de lo anteriormente expuesto cabe señalar que estas normas deben perfeccionarse pues adolecen en su mayoría de preceptos legales que cumplan con el objeto fundamental que lo constituye, la protección medio ambiental. 

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