5. Propuestas de criterios de reconocimiento de los elementos de los estados financieros con fines ambientales

Gómez illegas (2004, 105) señala que el “soporte de la estructura conceptual de la contabilidad es a todas luces, expresión de la teoría del valor y se torna en elemento determinista que circunscribe la estructura conceptual de la contabilidad en las relaciones sociales y distributivas”.

Los aspectos que no son derivados de los procesos de intercambio, ni sus valores, son determinados a partir de las relaciones entre oferentes y demandantes, están por fuera del alcance de la contabilidad, por lo tanto, no son objeto reconocimiento, presentación y revelación. Una contabilidad de carácter ambiental generará una ruptura con esta lógica económico-financiera, incluyendo otros criterios y requisitos para la inclusión de realidades diferentes a las económico-financieras en los estados contables.

Gray (203, 153) señala que “la contabilidad tradicional sólo considera aquellas cuentas que son financieras por naturaleza, que reflejan acontecimientos económicos, que se centralizan en entidades organizacionales y que se orientan a un conjunto de usos bastante limitado. La justificación de tal restricción de la contabilidad tradicional reside presumiblemente en alguna meta-teoría de economía dentro de la cual debe ubicarse la contabilidad”.

Lo anterior, en palabras del mismo autor, “sugiere que si la contabilidad debe restringirse a la economía de la organización, entonces, sólo aquellos aspectos sociales y ambientales que son directa y materialmente de naturaleza económica resultan relevantes para ella”.

Mantilla Pinilla (2006, 154) presenta su definición de bien: “Es todo elemento material capaz de satisfacer una necesidad, de manera directa o indirecta, siendo totalmente cierto para los recursos naturales, pero que a diferencia de los demás bienes, los beneficios no son objeto de usufructo privado o individual, por ende, no obedece su valor a transacciones en los mercados o valor de cambio”.

La afirmación anterior, es parcialmente cierta. De manera efectiva los recursos naturales no pueden ser valorados bajo los criterios económico-financieros, ni su reconocimiento puede depender de los valores que le otorga el mercado. Los recursos naturales sí son utilizados para beneficios privados y particulares, siendo ese el factor que contribuye a su deterioro y agotamiento.

Conesa et al (2006, 106) hace referencia a la regulación contable ambiental española donde “se establece la inclusión de información relativa a las actuaciones medioambientales que se materializan en proyectos de ahorro, eficiencia energética y de reducción del impacto medioambiental relacionado con la deducción por inversiones prevista en la ley”.

El autor señala en congruencia con lo establecido en la Resolución del ICAC en España del 25 de marzo de 2002 que la contabilidad “debe informar sobre las obligaciones y contingencias medioambientales que afectan, o pueden afectar en el futuro a su posición financiera; de hecho existe una creciente demanda de dicha información por múltiples y diversos usuarios…”. (2006, 108). Así mismo, analizando la regulación española en materia ambiental, anota que: “la empresa debe comunicar, entre otros asuntos, los riesgos y gastos por las provisiones correspondientes a actuaciones medioambientales, con especial indicación los derivados de litigios en curso, indemnizaciones y otros; se señalarán para cada provisión: saldo inicial, dotaciones, aplicaciones y saldo final”. Se puede evidenciar la preocupación del impacto financiero sobre la entidad, pero no por el deterioro ambiental que la empresa pueda causar. (2006, 110)

La UNCTAD (1998, 9) afirma: “debe reconocerse la existencia de un pasivo ambiental cuando la empresa tiene la obligación de cubrir un costo ambiental”. No es necesaria la existencia de una obligación legal para el reconocimiento de dicho pasivo.

Cañibano (2000, 87-88) haciendo referencia a la regulación europea en materia de contabilidad ambiental, afirma que para el reconocimiento de los activos en los estados financieros se requieren el cumplimiento de una de los dos siguientes requisitos, además de estar destinados de forma duradera a la entidad:

* Estar vinculados a beneficios ambientales futuros y amplían la vida, aumentan la capacidad o mejoran la seguridad o eficiencia de los activos propiedad de la empresa; y

* Reducen o evitan la contaminación medioambiental que podría generarse debido a futuras actividades.

Cañibano (2000, 87-88) señala a la luz de la normatividad internacional que cuando las erogaciones contables con propósitos ambientales no se registran como activos, lo hacen como gasto; para lo cual podrá hacerse la respectiva provisión en los siguientes casos:

* La empresa este obligada, por la ley o por un contrato, a prevenir, reducir o reparar daños al medio ambiente; o

* La dirección de la empresa tiene el compromiso de prevenir, reducir o reparar un daño medioambiental. Por ejemplo, cuando su política o sus objetivos, la práctica del sector o las expectativas públicas dejan a la dirección poco margen de maniobra para no intervenir, o cuando ésta haya comunicado que prevendrá, reducirá o reparará un daño al medio ambiente, bien sea a nivel interno de otro órgano de la empresa, o en lo externo.

Geba, Fernández y Sebastián (2007, 11) señalan con respecto a la captación que “estos impactos (ambientales) se ponen de manifiesto de manera explícita cuando el hecho es directamente observable o implícitamente cuando el impacto10 puede inferirse”.

Agrega que “para que el departamento contable capte el elemento, hecho, circunstancia o fenómeno y su impacto en el patrimonio, es necesario que el mismo conste en una documentación de respaldo que permita conocer sus características así como el tipo de impacto socio-ambiental que genera, cualitativo y/o cuantitativo, positivo o negativo, en el patrimonio del ente, entendido en su amplia acepción”.

La información cualitativa en materia medioambiental también es objeto de tratamiento en la regulación contable. Algunos aspectos significativos de la entidad, en su relación con el ambiente, deben señalarse en la información empresarial. Según Cañibano (2000, 88-89) en el análisis de las directivas europeas sobre cuentas anuales y consolidadas, la siguiente información debe hacer parte del informe de gestión:

* “Cuando los aspectos ambientales sean importantes para la situación financiera de la empresa, una descripción de los mismos y de la respuesta de la empresa”;

* “La política adoptada por la empresa respecto a las medidas de protección del medio ambiente”;

* “Las mejoras introducidas en los ámbitos fundamentales de la protección medioambiental”;

* “Los incentivos públicos utilizados, tales como subvenciones y desgravaciones fiscales”;

* “El grado de aplicación de las medidas de protección medioambiental impuestas por modificaciones de la legislación”; y

* “En caso de publicarse un informe medioambiental separado, debe hacerse referencia al mismo”.

La información cualitativa de carácter ambiental se debe reflejar en los reportes de la entidad, pero el criterio de inclusión de dicha información en los informes contables y empresariales, no debe estar sujeta a los impactos económico-financieros que generan. El factor determinante para la inclusión de una partida ambiental, debe de ser el impacto social y ambiental que ciertas acciones de la organización generan y no sus implicaciones financieras.

Los costos ambientales según la UNCTAD (1998, 8) deben capitalizarse cuando estén asociados con beneficios económicos futuros, resultantes de:

* Un aumento de la capacidad, un mejoramiento de la seguridad o la eficiencia de otros activos de la empresa;

* Una reducción o prevención de la contaminación ambiental que es probable que se produzca como resultado de operaciones futuras; o

* La conservación del medio ambiente.

La Comisión de Comunidades Europeas CUE (2001) señala que “se reconoce una responsabilidad ambiental cuando es probable que la liquidación de una obligación actual de naturaleza ambiental ocasionada por hechos acaecidos en el pasado vaya a generar un flujo de salida de recursos que implique beneficios económicos y se pueda calcular de manera fiable el importe por el que se saldará dicha obligación”. La obligación puede ser de naturaleza legal o tácita (Senés y Rodríguez, 2003, 185).