BIBLIOTECA VIRTUAL de Derecho, Economía y Ciencias Sociales


LECCIONES DE HACIENDA PÚBLICA MUNICIPAL

Marco A. Crespo A.



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Sinopsis del ámbito espacial de las actividades industriales, comerciales y de servicios a los efectos del ISAE, de conformidad con lo establecido en la LOPPM.

Actividad industrial:

LOPPM: artículo 215 y 218 párrafo tercero.

Actividad de ejecución de obras y servicios:

LOPPM: artículo 216 y 218 párrafo cuarto.

Criterios técnicos para la atribución de ingresos entre municipios:

LOPPM: artículos 220 y 222.

Concepto de establecimiento permanente:

LOPPM: artículo 217, primera parte.

Concepto de instalaciones permanentes:

LOPPM: artículo 217, segunda parte.

Sujetos activo y pasivo del ISAE.

Sujeto activo.

El sujeto activo del ISAE es el Municipio acreedor del tributo, por ser éste quien ejerce la potestad tributaria.

Sujetos pasivos.

Como hemos visto en la Lección Dos, el COT define al sujeto pasivo, en el artículo 19, como el obligado al cumplimiento de las prestaciones tributarias, sea en calidad de contribuyente o de responsable. Veamos, entonces, quiénes son sujetos pasivos del ISAE.

Contribuyentes.

En el caso del ISAE, los contribuyentes o destinatarios legales son los sujetos pasivos respecto de los cuales se verifica el hecho imponible de la obligación tributaria. En otras palabras, son aquellas personas, naturales o jurídicas, que de manera habitual realicen actividades lucrativas independientes (comerciales, industriales o de servicios) en un Municipio determinado, aun cuando no hayan obtenido la licencia o autorización correspondiente a tales fines, según lo establece el artículo 204 de la LOPPM.

También son contribuyentes, de acuerdo con la ley, los comerciantes eventuales, ambulantes y transeúntes, según hemos visto.

FRAGA PITTALUGA, VILORIA MÉNDEZ y SÁNCHEZ GONZÁLEZ, resumen, de la siguiente manera, los supuestos necesarios para que una persona adquiera la condición de contribuyente del ISAE, en determinado Municipio:

1. La realización de una actividad comercial, industrial o de servicios.

2. Que la actividad de la cual se obtenga el ingreso bruto gravable sea habitual.

3. Que la actividad tenga carácter lucrativo o, mejor dicho, que se realice con el objeto de obtener lucro.

4. Que la actividad se lleve a cabo de manera independiente, es decir, fuera del ámbito de una relación de trabajo, en el cual haya dependencia y subordinación.

5. Que la actividad sea ejecutada, en el caso de la actividad industrial y comercial, en o desde un establecimiento permanente o base fija ubicado en el territorio del Municipio exactor; y en el caso de los servicios y las obras, en el territorio del Municipio exactor, aun cuando no tenga un establecimiento permanente o base fija. Esto es así, como ya expusimos, siempre que el contratista permanezca en esa jurisdicción por un período superior a tres meses, sea que se trate de períodos continuos o discontinuos, e indistintamente de que la obra o servicio sea contratado por personas diferentes, durante el año gravable. En este caso, si no se supera el lapso de tres meses o si el lugar de ejecución fuese de muy difícil determinación, el servicio se entenderá prestado en el Municipio donde se ubique el establecimiento permanente (artículo 216). Asimismo, en el caso de servicios contratados con personas naturales, se consideran prestados únicamente en el Municipio donde éstas tengan una base fija para sus negocios (artículo 221).

Responsables.

La LOPPM no es clara en cuanto a la definición del responsable del ISAE, lo cual hace pensar que se acoge a las disposiciones, que sobre el mismo, establece el COT en el artículo 25: “responsables son los sujetos pasivos que, sin tener el carácter de contribuyente, deben por disposición expresa de la ley, cumplir las obligaciones atribuidas a los contribuyentes”.

Al respecto, la OISAEML, establece que la condición de responsable recae sobre:

1. Las personas naturales, jurídicas, entidades, colectividades, cooperativas y cualquier otra que constituya una unidad económica, disponga de patrimonio y tenga autonomía funcional, que sean propietarias o responsables de empresas o establecimientos que ejerzan actividades comerciales, industriales, financieras, de mercado de capitales, cambiarias o de servicios de carácter comercial.

2. Los distribuidores, agentes, representantes, comisionistas, consignatarios o consignatarias, intermediarios o intermediarias, concesionarios o concesionarias al mayor y a detal y las personas que ejerzan en nombre o por cuenta de otros, las actividades a que se refiere la Ordenanza, respecto de la obligación tributaria que se genere para la persona en cuyo nombre actúan, sin perjuicio de su condición de contribuyente por el ejercicio de las actividades que realicen en nombre propio.

3. Los agentes de retención y percepción:

Se considera Agente de Percepción, a toda persona designada por la Administración Tributaria que por su profesión, oficio, actividad o función está en condición de recibir un monto de impuesto en forma temporal, para luego enterarlo al Fisco Municipal.

Se considera Agente de Retención, a toda persona designada por la Administración Tributaria que por su profesión, oficio, actividad o función debe retener una cantidad determinada por concepto de impuesto del monto total a pagar a un tercero, para luego enterarlo al Fisco Municipal. Esta condición no podrá recaer, según lo establece el artículo 224 de la LOPPM, en personas que no tengan establecimiento permanente en el Municipio, con excepción de organismos o personas jurídicas estatales.

4. Serán responsables solidarios, de acuerdo con la Ordenanza, por los tributos, multas y accesorios de los bienes que administren, reciban o dispongan, los siguientes:

a. Los padres, madres, tutores, tutoras y curadores o curadoras de los y las incapaces y herencias yacentes.

b. Los directores, directoras, gerentes, administradores, administradoras o representantes de las personas jurídicas y demás entes colectivos con personalidad jurídica reconocida.

c. Los o las que dirijan, administren o tengan responsabilidad de los bienes de entes colectivos o unidades económicas que crezcan de personalidad jurídica.

d. Los mandatarios, respecto de los bienes que administren o dispongan.

e. Los síndicos, síndicas y liquidadores o liquidadoras de las quiebras; los liquidadores o las liquidadoras de sociedades y los administradores o administradoras judiciales o particulares de las concesiones; los interventores o interventoras de sociedades y asociaciones.

f. Los socios, socias o accionistas de las sociedades liquidadas.

g. Los o las adquirentes de fondos de comercio y demás sucesores o sucesoras a título particular de empresas o entes colectivos con responsabilidad jurídica o sin ellas. A estos efectos se considera sucesores a los socios y accionistas de las sociedades liquidadas.

h. Los adquirentes por cualquier título de un establecimiento dedicado a ejercer actividades económicas de las cantidades que se adeudaren al Fisco Municipal en virtud de la operación efectuada, por concepto del impuesto establecido en la OISAEML dejado de percibir, sin perjuicio de lo dispuesto en las leyes que rigen la materia.

i. Los demás que conforme a las leyes así sean liquidados.

Finalmente, los responsables se caracterizan por los siguientes elementos:

1. No son funcionarios públicos según lo establece el COT en el artículo 27: “los agentes de retención o de percepción, que lo sean por razón de sus actividades privadas, no tendrán el carácter de funcionarios públicos”. No obstante deben, por disposición de la ley, cumplir las obligaciones atribuidas a los contribuyentes.

2. Tienen el deber de retener o percibir y enterar ante el Fisco Municipal, el importe retenido o percibido por concepto del ISAE, en nombre del contribuyente, de lo contrario, estarán sujeto a sanciones administrativas y penales.

3. Son los únicos responsables ante el Fisco Municipal, por el importe retenido o percibido, una vez que se efectúan. De no realizar la retención o percepción, responderán solidariamente con el contribuyente.

Base imponible.

La base imponible del ISAE, la define la LOPPM, en el artículo 209, de la siguiente manera :

[… omisis] la base imponible del impuesto sobre actividades económicas está constituida por los ingresos brutos efectivamente percibidos en el período impositivo correspondiente por las actividades económicas u operaciones cumplidas en la jurisdicción del Municipio o que deban reputarse como ocurridas en esa jurisdicción de acuerdo con los criterios previstos en esta Ley o en los Acuerdos o Convenios celebrados a tales efectos […].

La definición de la base imponible del ISAE, según texto trascrito requiere, para su mejor comprensión, definir lo que se entiende por ingresos brutos. A este respecto, en el artículo 210 de la LOPPM se estable lo siguiente:

[… omisis] Se entiende por ingresos brutos todos los proventos o caudales que de manera regular reciba el contribuyente o establecimiento permanente por causa relacionada con las actividades económicas gravadas, siempre que no esté obligado a restituirlo a las personas de quienes hayan sido recibidos o a un tercero y que no sean consecuencia de un préstamo o de otro contrato semejante.

En el caso de agencias de publicidad, administradoras y corredoras de bienes inmuebles, corredores de seguros, agencias de viaje y demás contribuyentes que perciban comisiones o demás remuneraciones similares, se entenderá como ingreso bruto sólo el monto de los honorarios, comisiones o demás remuneraciones similares que sean percibidas […].

Se sobre entiende, entonces, que los ingresos brutos deben responder a las siguientes condiciones:

1. Haberse generado de manera regular, no accidental o esporádica, por el contribuyente en o desde un establecimiento permanente ubicado en jurisdicción de un Municipio o que deba reputarse como ocurrida en esa jurisdicción de acuerdo con los criterios previstos en la Ley o en los Acuerdos o Convenios celebrados a tales efectos, como en los casos de prestación de servicios o ejecución de obras. Los criterios son los establecidos en los artículos 215 y 216 de la LOPPM.

2. Haberse producido como consecuencia del ejercicio de una actividad lucrativa comercial, industrial o de servicios.

3. No sujetos a devolución. Esto es, que el contribuyente esté obligado a restituir por cualquier causa a las personas de quienes los haya recibido o a un tercero, ni tampoco a aquellos que son consecuencia de un préstamo o de otro contrato semejante.

4. Haber sido efectivamente percibidos por el contribuyente en el ejercicio fiscal correspondiente. De manera que, los ingresos causados pero no cobrados por el contribuyente, deben ser excluidos de la base imponible. No obstante, dispone la ley, en su artículo 204, que pueden ser establecidos mecanismos de declaración anticipada sobre la base de los ingresos brutos percibidos en el año anterior al gravado y sin perjuicio de que pueda ser exigido un mínimo tributable consistente en un impuesto fijo, en los casos en que así lo señalen las ordenanzas.

En cuanto a los ingresos de los agentes, corredores y demás contribuyentes que perciben comisiones o remuneraciones similares, se trata de sujetos revestidos de personalidad jurídica que realizan, en su propio nombre, la colocación en el mercado de bienes y servicios fabricados o prestados por un tercero, a cambio de una comisión pactada contractualmente. Estos sujetos perciben la totalidad del precio del bien o servicio; pero es obvio que el beneficio real de su actividad está constituido por la comisión, pues el resto del ingreso debe ser entregado a ese tercero.

La OISAEML, en el artículo 7, establece, a manera de complemento de la ley, cuáles son los ingresos brutos para las siguientes actividades:

1. Para quienes exploten casinos y salas de bingo, será la cantidad de dinero no destinada a la premiación del total jugado.

2. Para las agencias de publicidad, administradoras y corredoras de bienes inmuebles, corredores de seguro, concesionarios de vehículos nuevos al mayor y detal, venta de repuestos de vehículos nuevos, agencias de viajes y demás contribuyentes que perciban comisiones o demás remuneraciones similares, se entenderá como ingreso bruto sólo el monto de los honorarios, comisiones o demás remuneraciones similares que sean percibidas.

3. Para la actividad bursátil, comprende todos los ingresos que perciben cada uno de los agentes participantes de ésta actividad, por concepto de su gestión o servicio prestado en el desarrollo de las mismas.

En relación con la naturaleza de la actividad financiera, de mercado de capitales y cambiaria, la base imponible será:

1. El monto de los ingresos resultantes de los intereses, descuentos, cambios, comisiones, explotación de servicios y cualquier otro ingreso accesorio, incidental o extraordinario, proveniente de las actividades realizadas por la Entidades Bancarias y por operaciones de capitalización, de ahorro y de préstamo.

2. El monto de las primas recaudadas netas de devoluciones, la participación en las utilidades de las reaseguradores, las comisiones pagadas por reaseguradoras, intereses provenientes de operaciones financieras, los salvamentos de siniestros y otros ingresos por servicios, de las Empresas de Seguro.

3. El monto de los ingresos brutos que resulten de las primas retenidas (primas aceptadas menos primas retrocedidas), netas de devolución, incluido el producto de explotación de bienes y servicios de Empresas Reaseguradoras.

4. El ingreso bruto de las comisiones o porcentajes percibidos por el producto de la explotación de los servicios en lo que a Sociedades de Corretaje, Corredores, Agencias de y Turismo, Oficinas de Negocios y Administradoras de Inmuebles y Consignatarios se refiere.

5. El monto de las comisiones percibidas u honorarios fijos de los Agentes Comisionistas.

6. Los ingresos que se generen por fletes u otros conceptos de cargas para las personas naturales o jurídicas que realicen transporte de carga.

Ingresos que no forman parte de la base imponible.

De conformidad con el artículo con el Artículo 213 de la LOPPM, no forman parte de la base imponible:

1. El Impuesto al Valor Agregado o similar, ni sus reintegros cuando sean procedentes en virtud de la ley.

2. Los subsidios o beneficios fiscales similares obtenidos del Poder Nacional o Estadal.

3. Los ajustes meramente contables en el valor de los activos, que sean resultado de la aplicación de las normas de ajuste por inflación previstas en la Ley de Impuesto sobre la Renta o por aplicación de principios contables generalmente aceptados, siempre que no se hayan realizado o materializado como ganancia en el correspondiente ejercicio.

4. El producto de la enajenación de bienes integrantes del activo fijo de las empresas.

5. El producto de la enajenación de un fondo de comercio de manera que haga cesar los negocios del dueño.

6. Las cantidades recibidas de empresas de seguro o reaseguro como indemnizaciones por siniestros.

7. El ingreso bruto atribuido a otros Municipios en los cuales se desarrolle el mismo proceso económico del contribuyente, hasta el porcentaje que resulte de la aplicación de los Acuerdos previstos en los artículos 154 y 157 de la ley, cuando éstos hayan sido celebrados.

A la lista anterior de ingresos que no forman parte de la base imponible, debemos se agregan los siguientes:

- El producto de las ventas de exportación, por cuanto la regulación del tráfico internacional de mercancías es de la competencia del Poder Nacional, incluyendo la imposición de gravámenes.

- Los dividendos generados por la tenencia de acciones en otras compañías, así como intereses derivados de colocaciones en bancos y tras instituciones financieras, entre otras, por cuanto su gravabilidad también corresponde al Poder Nacional, a través del Impuesto sobre la Renta.

Deducciones de la base imponible.

El artículo 214 de la LOPPM, permite las siguientes deducciones de la base imponible:

1. Las devoluciones de bienes o anulaciones de contratos de servicio, siempre que se haya reportado como ingreso la venta o servicio objeto de la devolución.

2. Los descuentos efectuados según las prácticas habituales de comercio.

Deducción de otros impuestos de la base imponible.

También permite la ley, en el artículo 212, deducir otros impuestos de la base imponible:

[…] En el caso de actividades económicas sometidas al pago de regalías o gravadas con impuestos a consumos selectivos o sobre actividades económicas específicas, debidos a otro nivel político territorial, los Municipios deberán reconocer lo pagado por esos conceptos como una deducción de la base imponible del impuesto sobre actividades económicas, en proporción a los ingresos brutos atribuibles a la jurisdicción municipal correspondiente.

En estos casos, el Ejecutivo Nacional podrá proponer, para su inclusión en la Ley de Presupuesto Anual, tanto las alícuotas del impuesto sobre actividades económicas como las aplicables por impuestos a consumo selectivos o sobre actividades económicas específicas que correspondan al nivel nacional o estadal de Gobierno, a fin de lograr una mejor armonización entre los dos tipos de tributos […].


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