8. Los impuestos municipales
Sección 1. Impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar (ISAE)
 

El Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar , que en lo adelante y a los efectos de esta lección, identificaremos con las siglas ISAE, constituye la principal fuente de ingresos tributarios de los Municipios en Venezuela, motivo por el cual, la LOPPM le dedica un amplio tratamiento (Capítulo V, Subsección novena, artículos 204 y siguientes), incorporando parte de la jurisprudencia emanada de la antigua Corte Suprema de Justicia, hoy Tribunal Supremo de Justicia, originada en la interpretación y aplicación de Ordenanzas de Patente de Industria y Comercio, de diferentes Municipios del país y en las dudas e interpretaciones erradas sobre el impuesto, que daban origen a litigios entre las Administraciones Municipales y los contribuyentes.

Una de las dudas o confusiones sobre el ISAE surgía del término “patente” utilizado en la Constitución de 1961 (artículo 31, ordinal 3°), cuando en ella se enumeran los ingresos de los Municipios. Se confundía así el tributo con el otorgamiento del permiso o licencia para realizar la actividad industrial o comercial, por el cual el Municipio cobra una tasa y no un impuesto. A fin de aclarar esto, la Corte Suprema de Justicia, en Sala Político-Administrativa, dictaminó en Sentencia de fecha 13-12-65, que Patente de Industria y Comercio se titula al permiso para ejercer una actividad lucrativa, por el cual se cobra una tasa, y que no debe confundirse con el ejercicio propiamente de la actividad lucrativa, que genera una exacción fiscal asimismo denominada, por lo cual es un verdadero impuesto. De manera que, dice ADA RAMOS , cuando el Constituyente de 1961, se refiere a la Patente de Industria y Comercio como ingreso municipal, está incluye tanto el permiso denominado “patente”, con el cual el Municipio obtiene el ingreso en forma de tasa, como el impuesto propiamente dicho por los actos y operaciones realizados en ejercicio de la industria y comercio.

Características del impuesto.

Es un impuesto directo, por cuanto afecta una base imponible cuya procedencia es determinable – de manera inmediata o directa-, como son los ingresos brutos que se derivan del ejercicio de una actividad económica comercial, industrial (producción y fabricación de bienes), de servicios (proporcionado un servicio) o de índole similar, con fines de lucro y por cuanto es el mismo sujeto que realiza el hecho imponible quien soporta la carga del impuesto. Para algunos autores, sin embargo, podría considerarse como un impuesto indirecto, si quien ejerce la actividad económica lo traslada a los precios de los bienes o servicios, posibilidad que no es probable desde el punto de vista jurídico, por cuanto, como lo afirman LUIS FRAGA PITTALUGA, MÓNICA C. VILORIA MÉNDEZ y SALVADOR SÁNCHEZ GONZÁLEZ , no hay un contribuyente de hecho y uno de derecho, como ocurre, por ejemplo, con el IVA.

Es un impuesto real. Por cuanto para su cuantificación no se toman en cuenta las condiciones subjetivas del contribuyente, sino la actividad que éste ejerce de manera permanente o eventual y con fines de lucro.

Es un impuesto local. Por cuanto recae exclusivamente en aquellas actividades ejercidas en todo o en parte en el ámbito físico de la jurisdicción local que lo impone. En este sentido, el impuesto se adecua al principio de la territorialidad.

Es un impuesto periódico. Por cuanto se establece sobre el monto de los ingresos brutos obtenidos durante el tiempo establecido por la Ordenanza correspondiente.

Es un impuesto proporcional. Porque el monto del impuesto se determina en proporción al monto de los ingresos brutos. La alícuota por actividad es fija.

• Hecho imponible.

El hecho imponible del ISAE, según lo define la LOPPM en el Artículo 204:

[…] es el ejercicio habitual, en la jurisdicción del Municipio, de cualquier actividad lucrativa de carácter independiente, aun cuando dicha actividad se realice sin la previa obtención de licencia , sin menoscabo de las sanciones que por esa razón sean aplicables […].

El alcance y contenido de esta primera parte del artículo 204, permite formular las siguientes consideraciones:

o Ejercicio habitual de una actividad.

Para considerar verificado el hecho imponible, la actividad que realiza el contribuyente debe ser habitual, esto es, hecha de manera continuada y no interrumpida y, por ende, con vocación de permanencia en el tiempo. Conviene advertir, sin embargo, que a la hora de calificar el carácter habitual de una determinada actividad, no debe tomarse en cuenta sólo su prolongación en el tiempo con que ésta se lleva a cabo, sino tener presente si la misma debe asociarse con el carácter ordinario, constante y prolongado en el tiempo, esto es, si forma parte del giro comercial del contribuyente y, por consiguiente, constituye su actividad económica usual. Así, por ejemplo, si una empresa de turismo realiza sus actividades solamente durante el período de vacaciones y días feriados, permaneciendo inactiva el resto del tiempo, no podrá alegar esta circunstancia de interrupción de sus actividades en contra del pago del impuesto, por cuanto, la falta de prolongación en el tiempo, no puede considerarse como falta de continuidad en la actividad, toda vez que coincide con la que habitualmente realiza el sujeto pasivo. Lo que ocurre es que por ciertos períodos fiscales no se produce el hecho imponible del ISAE, simplemente porque no se realiza actividad lucrativa alguna en el territorio del Municipio exactor o en o desde un establecimiento permanente ubicado en el mismo.

Lo contrario sucede con las actividades del contribuyente que no forman parte de su giro comercial habitual, sino que tienen un carácter totalmente accidental y ajeno a ese giro comercial. En estos casos, dichas actividades no constituyen hecho imponible a los efectos del ISAE y, por tanto, no son gravables por el Municipio.

o En la jurisdicción del Municipio.

El ISAE es un tributo de carácter territorial, por lo que sólo puede causarse en el lugar donde se efectúa la actividad, esto es, en la jurisdicción del Municipio exactor, independientemente del lugar donde esté domiciliado o ubicado el particular que realiza o ejecuta la actividad . Esta característica obedece al principio de territorialidad como límite de la imposición nacional, estadal o municipal, consagrado en el artículo 11 del Código Orgánico Tributario, según el cual: “las normas tributarias tienen vigencia en el ámbito espacial sometido a la potestad del órgano competente para crearlas”. Ahora bien, en la medida que las actividades comerciales, industriales y de servicios que realiza una empresa trasciendan los límites territoriales de un determinado Municipio, el principio de territorialidad se vinculará con los elementos objetivos del hecho imponible, como el lugar de la fuente productiva y la ubicación de la capacidad contributiva, entre otros, como lo ha expresado el Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia de la Sala Constitucional del 6-07-2002, caso: Cervecería Polar del Centro, C.A., Vs. Municipio San Carlos del Estado Cojedes:

[…] el impuesto sobre Patente de Industria y Comercio posee carácter territorial, en el sentido de que el poder tributario municipal tiene como límite la jurisdicción a la cual se circunscribe el Municipio acreedor de dicho impuesto. En razón de lo anterior, para que un contribuyente efectivamente se constituya como sujeto pasivo del impuesto en estudio, debe existir una forzosa vinculación entre el territorio del Municipio exactor, y los elementos objetivos que hace nacer el tributo, tales como, el lugar de la fuente productiva y la ubicación de la capacidad contributiva, y no basado en datos personales como el domicilio o la nacionalidad del contribuyente que constituyen datos subjetivos asociados a cualidades personales del contribuyente, típicos de los impuestos personales a la renta o al patrimonio neto […].

En este contexto, la competencia para gravar determinada actividad viene dada por la vinculación entre el territorio del Municipio y los elementos objetivos del hecho imponible, entre otros, el lugar de la fuente productiva y la ubicación de la capacidad contributiva. Aún más, el principio de territorialidad en el ISAE, viene a constituir el factor de conexión que determinará la competencia tributaria del ente municipal correspondiente, esto es, el lugar donde se ubica la fuente de producción del ingreso gravable, elemento éste muy importante a los fines de identificar la base imponible y proceder a la determinación y liquidación del impuesto correspondiente, como veremos en la sección dedicada a la base imponible.

o Lucrativa.

La actividad que realiza el contribuyente debe ser de carácter lucrativo, en otras palabras, debe ser ejecutada con el ánimo de obtener o producir ganancia o enriquecimiento. A este respecto, la LOPPM en el artículo 206 establece la siguiente norma:

[…] para que una actividad pueda ser considerada sin fines de lucro, el beneficio económico obtenido de la actividad debe ser reinvertido en el objeto de asistencia social u otro similar en que consista la actividad y en el caso de tratarse de persona jurídica, que ese beneficio no sea repartido entre asociados o socios […].

Debe destacarse que la ley dispone, en relación con el ejercicio de la actividad económica, que ésta se considera hecho imponible, aun cuando se realice sin la previa obtención de la licencia que debe otorgar la Alcaldía, lo cual acarrea las sanciones que establezca la ordenanza correspondiente.

o De carácter independiente.

La actividad sobre la cual recae el gravamen debe ser de carácter independiente, esto significa que la actividad lucrativa no debe ser realizada dentro de una relación de trabajo, es decir, bajo relación de dependencia y subordinación.

En resumen, para que se configure el hecho generador o hecho imponible del ISAE, tal como lo dispone la ley, deben confluir cuatro condiciones en relación con el ejercicio de una actividad económica, a saber: a) que se realice en el ámbito territorial o jurisdiccional de un Municipio; b) que sea ejercida en forma habitual; c) que tenga propósitos o fines de lucro y, d) que tenga carácter independiente. A ello debemos agregar que no debe confundirse el hecho imponible del ISAE con el objeto o materia gravada del impuesto, el cual será, en todo caso, la actividad comercial, industrial o de servicios que se realice el contribuyente en o desde la jurisdicción del Municipio.